Birleşmiş Milletler Vergi Modeli Sözleşmesi değişiklik önerileri: Havayolları için Madde 8’in değiştirilmeden tutulmasına ilişkin 10 neden
“Vergilendirilmiş Kazanç Kutsaldır.” (Erdoğan NİRUN, merhum Hesap Uzmanı)
Birleşmiş Milletler Vergi Komitesi (United Nations Tax Committee) şu anda Gelişmiş ve Gelişmekte Olan Ülkeler Arasında Birleşmiş Milletler Model Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasını (United Nations Model Double Taxation Convention between Developed and Developing Countries) (1), özellikle de Uluslararası Nakliye ve Hava Taşımacılığı ile ilgili Madde 8’i [Alternatif B (Article 8 -Alternative B-, which relates to International Shipping and Air Transport] revize etmeyi düşünüyor.
Bu yılın başlarında yayımlanan değişiklik teklifi (2), mevcut mali çerçevenin -yani, uluslararası hava trafiği gelirinin münhasıran havayollarının kendi yetki alanında vergilendirilmesi- terk edilmesini öneriyor ve havayollarının uçtuğu/vardığı (veya gelirin elde edildiği) tüm yetki alanlarında ek kaynağa dayalı vergilendirme hakları yaratılmasını öneriyor. Başka bir deyişle, gelişmekte olan bazı Devletler bu değişiklikten ilave vergi geliri elde edeceklerine inanmaktadır.
Değişiklik teklifinin (teklif) 15. paragrafında, yeni teklifin uluslararası denizcilik faaliyetleriyle mi sınırlandırılması gerektiği yoksa havayollarını da kapsayacak şekilde mi genişletilmesi gerektiği sorusu gündeme getirilmektedir.
Bu yazıda, Devletler ve karar vericiler, Birleşmiş Milletler Model Sözleşmesi’nin 8. maddesi kapsamındaki mevcut ifadenin korunmasına ve bu değişiklik teklifinin neden uluslararası hava taşımacılığını içermemesi gerektiğine dair 10 neden sunulmaya çağırılmaktadır.
1-Teklifin arkasındaki mantık verimsizdir (the rationale behind the proposal is counterproductive)
Teklif, tüm Devletlere havayollarının kendi ülkeleri ile ilgili ekonomik faaliyetleri üzerinde vergilendirme hakkı vermeyi amaçlamakta olup; teklifte hava yoluyla seyahat etmenin gelişmiş bir ülkenin çabası olduğuna dair üstü kapalı bir öneri (Paragraf 4) vardır. Bu argüman yanlıştır. Havayollarının genel merkezlerinin hem gelişmiş hem de En Az Gelişmiş Ülkelerde [both in developed and Least Developed Countries (LDCs)] bulunduğunu belirtmek isteriz. Aslında, bazı az gelişmiş ülkelerin kendi bölgelerinde merkezi bulunan iki hatta üç havayolu şirketi bulunmaktadır. Ayrıca, potansiyel olarak avantajlı vergi rejimleri nedeniyle havayolu şirketlerinin belirli ülkelerde yoğunlaşmadığını da ifade etmek isteriz. Bu argümanlar havacılık açısından yetersizdir ve bunun belirtilmesi, bu önerinin havacılık endüstrisine ilişkin anlayış eksikliğini göstermektedir.
2-Teklif En Az Gelişmiş Ülkeleri daha ağır etkiler (the proposal hits the Least Developed Countries more heavily)
Her ne kadar anılan teklif, Devletlerin kamu gelir kaynaklarını artırmaya yönelik cazip ve övgüye değer bir alternatif gibi görünse de, gerçekte, pek çok ülkenin -az gelişmiş ülkeler de dâhil olmak üzere- ilgili Devlete tescilli taşıyıcılar üzerindeki münhasır vergilendirme haklarını kaybedebileceği anlamına gelmektedir. Buna ek olarak, bilet maliyetini artırabileceği (En Az Gelişmiş Ülkelerde yaşayanlar dâhil) ve rota sayısını azaltabileceği için tüketicileri de etkilemektedir. Ayrıca, ülkelerine uçan tüm havayollarının vergi beyanlarını alması, işlemesi ve denetlemesi gereken ve her türlü tutarsızlığa, hukuki yoruma ve hukuki ihtilaflara karşı çıkmaya ve itiraz etmeye hazır olması gereken az gelişmiş ülkelerin vergi yetkililerine ilave işlevsel ve yönetsel yükler getirmektedir. Yukarıdaki unsurların tümü, özellikle de az gelişmiş ülkeler için, bu yetkililerin bekleyebileceği potansiyel gelirlerden daha fazladır.
3-Havayolları diğer şirketler gibi zaten vergilerini ödemektedir (airlines already pay their taxes, as any other corporation)
Havayolları Gelir Vergisi, Tüketim Vergisi ve diğer vergi türlerine tabidir. Kesin gelir ve maliyetlerin, açık denizlerdeki hava sahası (yani uluslararası hava sahası) da dâhil olmak üzere, havayollarının uçtuğu, buradan veya üzerinden uçtuğu tüm yargı bölgelerine dağıtılmasındaki zorluklar nedeniyle, uluslararası hava trafiğinin, havayolu şirketinin kendi ülkesinde diğer şirketlerle eşit şartlarda vergilendirmeye tabi olacağı uluslararası düzeyde kabul edilmiştir. Bu, dünya çapında çifte vergilendirme anlaşmalarının temelini oluşturan Birleşmiş Milletler Çifte Vergilendirme Model Anlaşmalarında ve Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Örgütü’nde [both Double Taxation Model Conventions of the United Nations, and the Organization for Economic Cooperation and Development (OECD)] tanınan bir statüdür. Havayollarının vergi ödemediği yönündeki öneriler (Paragraf 8) de yanlıştır. Tam tersine, tüm yasal zorluklara rağmen havayolları kendi ülkelerinde vergi ödemektedir.
4-Birleşmiş Milletler Havacılık Ajansına ve etkilenen paydaşlara danışılmaması (lack of consultation with the UN agency for aviation and the impacted stakeholders)
Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü (International Civil Aviation Organization-ICAO), Birleşmiş Milletler Ekonomik ve Sosyal Konseyi’ne (UN Economic and Social Council-ECOSOC) bağlı Birleşmiş Milletler havacılık alanında uzmanlaşmış bir kuruluştur. Birleşmiş Milletler Ekonomik ve Sosyal Konseyi’nin Vergi Komitesi, Birleşmiş Milletler Model Sözleşmesi Alt Komitesi tarafından başlatılan bu öneriyi analiz etmektedir. Mevcut küresel maliye politikalarını büyük ölçüde etkileyen öneri, Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü’nün dikkatine sunulmamış ve kendisine danışılmamıştır. Birleşmiş Milletler Vergi Komitesi, etkilenen paydaşları (havayolları) veya onların temsilcilerini dâhil etmemiştir. Kilit paydaşlarla uygun istişarelerin yapılmaması, politika oluşturmada şeffaflığa ve eşitliğe rehberlik eden ilkelere aykırıdır.
5-Uluslararası hava taşımacılığı alanında vergilendirmeye ilişkin mevcut politikalar (existing policies on taxation in the field of international air transport)
Bu önerinin en büyük kusurlarından biri mevcut yasal çerçeveler ve küresel uygulamalarla tutarsızlık ve anlamsızlıktır. Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü’nü göz ardı etmenin yanı sıra, Birleşmiş Milletler Vergi Modeli Sözleşmesi Alt Komitesi’nin mezkûr önerisi, Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü ve onun 193 Üye Devleti tarafından onaylanan uygulanabilir uluslararası maliye politikasının varlığını da göz ardı etmektedir. Nitekim 8632 sayılı Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü Belgesi (Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü’nün Uluslararası Hava Taşımacılığı Alanında Vergilendirme Politikaları (3)) Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü Genel Kurulu tarafından onaylanmış olup, tüm Uluslararası Sivil Havacılık Örgütü üyesi Devletlerde geçerli olmasına rağmen söz konusu teklifte bu belgeden bahsedilmemektedir.
6-Finansal tablolar ve gider tahsisi (financial statements and expense allocation)
İkamet esaslı vergilendirmenin nedeni uluslararası hava trafiğinin özelliklerine bağlıdır. Doğası gereği bu ekonomik faaliyet birçok karmaşıklık ve zorlukla karşı karşıyadır ki; bunların en büyüklerinden biri, uçak kiralama, mürettebat, yakıt, bakım, mühendislik yazılımı, eğitim, teknik güncellemeler, yedek parça envanteri ve finansman giderleri (aircraft lease rentals, crew, fuel, maintenance, engineering software, training, technical updates, spares’ inventory, and financial interests) gibi giderlerin, havayollarının iş yaptığı veya gelir elde ettiği çeşitli bölgelere tahsis edilmesidir. Bu tür zorluklar nedeniyle, havayollarının ana merkezlerinin bulunduğu ülke dışında faaliyet gösterdiği her bir yetki alanı için ayrı hesaplar veya finansal tablolar mevcut değildir. Bu durum, havayollarının ‘kârların’ (profits) hesaplamasında önerilen değişikliğe uymasını imkânsız hale getirmektedir.
7-Uluslararası hava taşımacılığına ilişkin diğer karmaşıklıklar ve zorluklar (other complexities and challenges related to international air transportation)
Doğru gider tahsisinin pratik olmamasının yanı sıra, havayolu endüstrisinin diğer özellikleri böyle bir öneriye uymayı imkânsız kılmaktadır: çeşitli dağıtım ve satış kanalları, ortak paylaşımlar, hatlar arası ve ortak girişim anlaşmaları ve yardımcı/yan satışların [ilave bagaj, koltuk yükseltmeleri, dinlenme salonu erişimi, öncelikli biniş, uçak içi yiyecek ve içecek satışları, gümrüksüz ürünler ve diğerleri (additional bags, seat upgrades, lounge access, priority boarding, in-flight sales of food and beverages, duty-free goods, among others)] hepsi farklı satış kanalları aracılığıyla yapılmaktadır. Son olarak, uluslararası hava taşımacılığına ilişkin çeşitli ulusal mevzuatta ‘gelir’in (revenue) standart olmayan tanımları, her bir yetki alanı için artan hesaplama karmaşıklıkları getirmekte, bu da havayolları için veri toplama kâbusuna, vergi uygulamalarının karmakarışık olmasına yol açmakta ve farklı yorumlara ve hukuki ihtilaflara neden olmaktadır.
8-Havayollarının 2023 yılında yolcu başına net kârının 2,25 Amerika Birleşik Devletleri doları olacağı tahmin edilmektedir (airlines’ net profit per passenger in 2023 is estimated at US$2.25)
Uluslararası Hava Taşımacılığı Birliği’nin (International Air Transport Association-IATA) Haziran 2023’teki analizine göre (4), 2023 yılı için bilet başına tahmini net kâr marjı mutlak anlamda 2,25 Amerika Birleşik Devletleri (ABD) dolarıdır. Evet, bu, uçan yolcu başına iki dolar yirmi beş sent anlamına gelmektedir. Havayolu şirketlerinin çoğu hâlâ gerçek anlamda ekonomik kayıp içindeyken, havayollarına ilave finansal ve idari yükler getirilmesi, reddedilmesi gereken dayanılmaz bir öneridir. Başka bir deyişle, brüt gelirlere dayalı vergilendirme ile bağlantılı herhangi bir öneri, uygulanamaz olmasının yanı sıra, bu sektör için finansal sorunlar da yaratabilir.
9-Havacılığın özgül ağırlığı (the value of aviation)
Havacılık, 88 milyon işi ve 3,5 trilyon ABD dolarlık gayrisafi yurtiçi hâsılayı desteklemenin yanı sıra, dünyada çok büyük bir sosyal ve insani rol oynamaktadır. Güvenli, inanılır, verimli ve uygun maliyetli hava taşımacılığı, Birleşmiş Milletler 2030 yılı Sürdürülebilir Kalkınma Gündeminin (United Nations 2030 Agenda for Sustainable Development) gerçekleştirilmesine yardımcı olacak daha geniş bir hareketlilik stratejisinin önemli bir bileşenidir. Havacılık sektörü, 17 adet Sürdürülebilir Kalkınma Hedefinden (Sustainable Development Goals) en az 15’inde aktif rol oynamaktadır. Bu yönlerin yanı sıra havacılık, değer zincirinin harekete geçirilmesi ve felaket yaşandığında yardım malzemelerinin hızla afet bölgelerine taşınması gereken ilk halkadır. Hava taşımacılığı aynı zamanda En Az Gelişmiş Ülkeler de dâhil olmak üzere dünyanın uzak bölgelerindeki topluluklara hayati bağlantılar sağlar. Bu bağlantıyla ilgili olarak, 2019 yılında dünya çapında 272 milyon insan doğdukları ülkelerin dışında yaşıyordu, işte havacılık tam da bunu ve diğer bağlantı biçimlerini sağlamaktadır.
10-Eğer işler yolunda giderse, onlar değiştirilmemeli (if things work well, don’t change them)
Aslında havayolları vergilerini yalnızca kendi ülkelerinin yetki alanlarında ödüyor çünkü bu sektörün zorlukları göz önüne alındığında daha iyi ve daha adil bir politika çözümü bilinmiyor. Havayolu endüstrisi, mevcut küresel maliye politikasına tam uyumu sağlamak için hem yoğun bir şekilde inceleniyor hem de tamamen şeffaftır.
Birleşmiş Milletler ve OECD de dâhil olmak üzere uluslararası topluluk (international community -including the United Nations and the OECD-), uluslararası hava trafiğine uygulanabilecek çok özel bir mali çerçevenin önemi üzerinde uzun zamandır mutabakata varmış ve Havayollarını tescilli oldukları yargı bölgesindeki vergi yükümlülüklerine uymaya zorunlu kılan Model Anlaşmaların 8. maddesinin amacını tamamen istikrarlı tutmuştur. Bu çözüm şeffaftır, adildir ve bozucu değildir.
Birleşmiş Milletler Model Sözleşmesinin 2021 sürümü, kaynak ülkedeki vergi muafiyetinin büyük ölçüde bu havayolu işletmelerinin gelirlerinin “açık denizler üzerindeki” (over the high seas) hava sahasından kazanıldığı varsayımına dayandığını belirtmektedir. Buna ek olarak, “çok sayıda ülkenin vergi yasalarına maruz kalmanın muhtemelen çifte vergilendirmeye veya en iyi ihtimalle zor tahsis sorunlarına yol açacağını” (the exposure to the tax laws of numerous countries is likely to result in double taxation or, at best, in difficult allocation problems) kabul etmektedir. Son olarak, “kendi ülkesi dışındaki yerlerdeki muafiyetin, işletmelerin genel faaliyetlerinin kârsız hale gelmesi durumunda yabancı ülkelerde vergilendirilmemesini sağladığı” (exemption in places other than the home country ensures that the enterprises will not be taxed in foreign countries if their overall operations turn out to be unprofitable) yönünde bir kabul bulunmaktadır.
Yapılan tüm bu açıklamalar 2023 yılında (ve şüphesiz gelecek yıllarda da) geçerliliğini koruyacaktır. Bu senaryoda önerilen değişikliği haklı çıkarabilecek öngörülebilir bir değişiklik yoktur ve bu nedenle politika yapıcıların uluslararası hava taşımacılığını(1) dâhil etme önerisini reddetmeleri gerekir.
(1) Çevirenin Notu: “uluslararası hava taşımacılığını dâhil etme”den kasıt Þ [Gelişmiş ve Gelişmekte Olan Ülkeler Arasında Birleşmiş Milletler Model Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması minvalinde Uluslararası Nakliye ve Hava Taşımacılığı ile ilgili Madde 8]